Расчет уплаты акцизов за нефтепродукты
Акцизы на нефтепродукты
К подакцизным нефтепродуктам согласно статье 181 НК РФ относятся автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных, карбюраторных или инжекторных двигателей, прямогонный бензин, а также печное бытовое топливо. Все они подлежат обложению акцизом, каковы особенности исчисления акцизов на нефтепродукты? Объект налогообложения акцизами Согласно положениям статьи 182 НК РФ к операциям, признаваемым объектом налогообложения акцизами относится реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров.
Итак, акцизами облагается реализация подакцизных товаров. Напомню, что под реализацией в целях исчисления акцизов понимается передача права собственности на товар. При этом реализация подакцизных товаров признается объектом налогообложения акцизами только в том случае, если она осуществляется непосредственными производителями этих товаров.
В ряде случаев объектами налогообложения акцизами признаются операции по передаче произведенных подакцизных нефтепродуктов. В отличие от операции по реализации товаров при передаче не происходит смены собственника, тем не менее статьей 182 НК РФ предусмотрена обязанность непосредственных производителей начислять акциз.
Это такие операции как: передача на территории Российской Федерации подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, собственнику указанного сырья либо другим лицам по указанию собственника. Таким образом, при производстве нефтепродуктов из давальческого сырья плательщиком акциза является переработчик этого сырья; Например, организация-собственник нефти заключила договор с нефтеперерабатывающим заводом на оказание услуги по переработке этой нефти с целью получения автомобильного бензина.
В этом случае акциз будет начисляться переработчиком при передаче автомобильного бензина собственнику либо при передаче этого бензина любому лицу по указанию собственника. передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров; передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд; Например, если НПЗ — производитель автомобильного бензина использует часть этого бензина для заправки собственного автотранспорта, то на объемы бензина, передаваемые для этих целей, должен начисляться акциз; передача на территории Российской Федерации произведенных подакцизных товаров в уставный (складочный) капитал организаций, паевые фонды кооперативов, а также в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности); передача на территории Российской Федерации организацией (хозяйственным обществом или товариществом) произведенных подакцизных товаров своему участнику при его выходе (выбытии) из организации (хозяйственного общества или товарищества), а также передача подакцизных товаров, произведенных в рамках договора простого товарищества, участнику указанного договора при выделе его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или разделе такого имущества; передача произведенных подакцизных товаров на переработку на давальческой основе. Например, организация произвела автомобильный бензин с октановым числом до 80 и на давальческих началах передает этот бензин для получения из него автомобильного бензина более высоким октановым числом.
В этом случае производитель прямогонного бензина будет начислять акциз при передаче бензина с октановым числом до 80 на переработку.
Что касается нефтепродуктов, произведенных за пределами территории Российской Федерации, то объект налогообложения акцизами возникает при ввозе нефтепродуктов на таможенную территорию Российской Федерации.
В соответствии с Соглашением от 25 января 2008 года
«О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе»
, неотъемлемой частью которого является Протокол от 11 декабря 2009 г «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе, акциз уплачивается по объемам нефтепродуктов, ввозимых в Российскую Федерацию, по месту постановки на учет российских налогоплательщиков. Согласно указанному Протоколу акцизы не уплачиваются при ввозе на территорию Российской Федерации подакцизных товаров, предназначенных для переработки на давальческих началах, с последующим вывозом продуктов переработки с территории Российской Федерации. По подакцизным товарам, произведенным из давальческого сырья, происходящего с территории Российской Федерации, ввозимым на территорию Российской Федерации с территорий государств-членов Таможенного союза, акциз уплачивается лицами, осуществляющими ввоз указанных товаров.
В целях исчисления акцизов пунктом 3 статьи 182 НК РФ установлено, что получение подакцизных товаров путем смешения признается процессом производства таких товаров только в том случае, если в результате смешения создается товар, в отношении которого Налоговым кодексом установлена более высокая ставка акциза по сравнению с товарами, используемыми в качестве сырья. Следовательно, если ставка акциза на товар, полученный в результате смешения, равна или ниже ставки акциза хотя бы на один из товаров, использованных в качестве сырья, такие операции по смешению производством подакцизных товаров не признаются (независимо от изменения объема полученного в результате смешения подакцизного нефтепродукта).
Соответственно, лица, осуществляющие такие операции, налогоплательщиками акцизов не являются. Рассмотрим ситуации, в которых получение подакцизных нефтепродуктов осуществляется путем смешения.
Пример. Оптовая нефтебаза приобрела 100 т автомобильного бензина марки Нормаль-80, не соответствующего классам 3, или 4, или 5 (ставка акциза – 11 110 руб.), и путем смешения этого бензина с высокооктановой присадкой (неподакцизный товар) получила 110 т бензина марки Аи-92 класса 3 (ставка акциза – 10 725 руб.). В данном случае в результате смешения получен подакцизный нефтепродукт – автомобильный бензин с октановым числом 92 класса 3, ставка акциза на который ниже акциза на товар, использованный в качестве сырья (бензин Нормаль-80). Следовательно, такое смешение не признается производством автомобильного бензина с октановым числом 92.
Пример. АЗС, осуществляющая розничную реализацию автомобильного бензина, улучшает качество автомобильного бензина класса 3 с октановым числом 95 путем смешения указанного бензина с моющей присадкой, не меняющей его октановое число и класс. В результате добавления в автомобильный бензин класса 3 моющей присадки, не являющейся подакцизным товаром, класс автомобильного бензина и, следовательно, ставка акциза, не меняются. Такое смешение в целях исчисления акцизов процессом производства автомобильного бензина не признается.
Соответственно, при реализации бензина с октановым числом 95 класса 3, полученного указанным выше способом, объекта налогообложения акцизами не возникает.
На прямогонный бензин установлена ставка акциза в размере, превышающем как ставку акциза на бензин с октановым числом до 80, так и ставку акциза на бензин с иными октановыми числами. Это сделано для того, чтобы получение автомобильного бензина из прямогонного бензина стало экономически невыгодным, поскольку качество такого бензина не может быть высоким. Получение автомобильного бензина путем смешения приобретенного (или полученного на давальческой основе) прямогонного бензина с октаноповышающими присадками производством автомобильного бензина не признается, и права на налоговый вычет акциза по прямогонному бензину в этом случае нет.
В этом случае акциз, уплаченный при приобретении прямогонного бензина на основании статьи 199 НК РФ должен быть отнесен на затраты по производству автомобильного бензина. Таким образом, использование прямогонного бензина в качестве сырья для получения автомобильного бензина приводит к удорожанию автомобильного бензина. В настоящее время прямогонный бензин экономически целесообразно использовать в качестве сырья для производства продукции нефтехимии либо реализовать на экспорт (в этих случаях прямогонный бензин реализуется без акциза).
Ставки акцизов на нефтепродукты Ставки акцизов на нефтепродукты установлены статьей 193 НК РФ в рублях за одну тонну. При этом ставки дифференцируются по классам автомобильного бензина и дизельного топлива по принципу снижения по мере повышения их качества (классов), предусмотренных Техническим регламентом
«О требованиях к автомобильному и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и топочному мазуту»
.
Ставки акцизов на моторное топливо определены с учетом комплекса факторов, в том числе, прогнозируемого уровня инфляции, недопущения значительного роста цен, принятых соответствующими нормативными правовыми актами ограничений сроков производства и обращения моторных топлив 3-го и 4-го классов, а также с учетом необходимости формирования доходов дорожных фондов. В 2014 году установлены следующие ставки акцизов на автомобильный бензин (в расчете на 1 тонну): не соответствующий классу 3, или классу 4, или классу 5 – 11110 руб.; класса 3 – 10725 руб.; класса 4 – 9916 руб.; класса 5 – 6450 руб. на дизельное топливо: не соответствующее классу 3, или классу 4, или классу 5 – 6446 руб.; класса 3 – 6446 руб.; класса 4 – 5427 руб.; класса 5 – 4767 руб.
На моторные масла ставка акциза составляет 8260 руб., на прямогонный бензин -11252 руб., на топливо печное бытовое — 6446 руб. Налогоплательщики акцизов на нефтепродукты Налогоплательщиками акцизов являются организации и индивидуальные предприниматели, совершающие рассмотренные выше операции, которые признаются объектом обложения акцизами, а также лица, признаваемые плательщиками акцизов в связи с импортом и экспортом товаров.
Определение суммы акциза. Налоговые вычеты.
В статье 194 НК РФ установлено, что сумма акциза по каждому виду подакцизных товаров (в том числе при ввозе на территорию России) исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей налоговой ставки.
Таким образом, расчет суммы акциза производится по следующей формуле: С = О х А, где С — сумма акциза; О — налоговая база (объем реализованной или переданной продукции) в натуральном выражении; А — ставка акциза (в руб. за 1 тонну); Как установлено статьей 187 НК РФ, налоговая база определяется отдельно по каждому виду подакцизных товаров.
Налоговая база определяется как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении. То есть, иными словами, налоговая база – это количество реализованных или переданных нефтепродуктов за истекший налоговый период (календарный месяц), измеряемое в тоннах.
По общему правилу, закрепленному в пункте 2 статьи 199 НК РФ, суммы акциза, уплаченные покупателем при приобретении подакцизных товаров, учитываются в стоимости приобретенных подакцизных товаров.
Исключение составляет случай, когда подакцизные товары используются в качестве сырья для производства других подакцизных товаров. Тогда уплаченные суммы акциза принимаются к вычету.
Указанные вычеты производятся только в случае, если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на произведенные подакцизные товары определены в расчете на одинаковую единицу измерения налоговой базы.
Если при производстве одного подакцизного товара (например, для производства автомобильного бензина) используется другой подакцизный товар, имеющий отличную от него единицу измерения налоговой базы (например, спиртосодержащая продукция), то сумма акциза, уплаченная при приобретении спиртосодержащей продукции, не подлежит вычету, а включается в стоимость приобретенного сырья.
Однако на практике правом на налоговый вычет могут воспользоваться не все производители автомобильного бензина.
Такая ситуация возникает в том случае, если подакцизный товар, используемый в качестве сырья, приобретается не у непосредственного производителя, а у перепродавца. Это следует из положений статей 200, 201, 198. Так, в случае если налогоплательщик, производящий подакцизные нефтепродукты, использует в качестве сырья приобретенные подакцизные товары, он согласно статье 200 НК РФ имеет право уменьшить исчисленную сумму акциза на суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком продавцу.
Согласно статье 201 Кодекса указанные вычеты производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами в части стоимости подакцизных товаров, использованных в качестве основного сырья, фактически включенной в расходы на производство других подакцизных товаров. При этом в соответствии с положениями статьи 198 налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые объектом налогообложения акцизами, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров (собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза).
Одновременно предусмотрено, что в расчетных документах, первичных учетных документах и счетах-фактурах сумма акциза выделяется отдельной строкой.
Как следует из изложенного, сумма акциза предъявляется покупателю и выделяется в расчетных документах только при реализации подакцизных товаров их непосредственным производителем, поэтому налогоплательщик, использующий в качестве сырья подакцизные товары, может выполнить условия для осуществления налоговых вычетов только в случае приобретения указанных товаров у их непосредственного производителя.
Соответственно, акциз по подакцизным товарам, приобретенным у лиц, не являющихся налогоплательщиками акциза (то есть производителями этих товаров) относится на стоимость приобретенных товаров и вычетам не подлежит (это предусмотрено статьей 199 НК РФ). Дата реализации Дата реализации подакцизных нефтепродуктов (то есть дата начисления акцизов) согласно статье 195 НК РФ определяется как день отгрузки нефтепродуктов производителем.
При определении даты реализации следует обратить внимание на следующие моменты.
Во-первых, дата фактического перехода права собственности на реализуемый товар может не совпадать с датой начисления акциза. Как установлено пунктом 2 статьи 39 НК РФ, момент и место реализации товаров определяются частью второй НК РФ. Следовательно, при определении даты реализации в целях исчисления акцизов нужно руководствоваться положениями статьи 195 НК РФ.
Во-вторых, не имеет значения, в чей адрес производителем (т.е. непосредственным налогоплательщиком акцизов) отгружаются нефтепродукты – непосредственному покупателю или комиссионеру и т.п.
В-третьих, статьей 195 НК РФ предусмотрено, что если произведенный подакцизный товар передается собственному структурному подразделению налогоплательщика, осуществляющему розничную реализацию, то акциз должен начисляться на дату такой передачи. Например, организация произвела автомобильный бензин, который реализует через собственное подразделение, осуществляющее розничную торговлю (АЗС). Датой начисления акциза является дата передачи масла собственной АЗС.
При производстве подакцизных нефтепродуктов из давальческого сырья датой реализации признается дата подписания акта приема-передачи этих нефтепродуктов. Сумма акциза, предъявляемая покупателю В соответствии с пунктом 1 статьи 198 НК РФ налогоплательщик, реализующий производимые им подакцизные товары либо производящий подакцизные товары из давальческого сырья (материалов), обязан предъявить к оплате покупателю товаров либо собственнику давальческого сырья соответствующую сумму акциза. На основании пункта 2 указанной статьи сумму акциза нужно выделить отдельной строкой в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах, за исключением случаев реализации подакцизных товаров за пределы территории России.
Сумма акциза не выделяется отдельной строкой, если подакцизные товары: — реализуются на экспорт; — реализуются лицами, не являющимися плательщиками акцизов. Операции, освобождаемые от уплаты акцизов Операции, освобождаемые от уплаты акцизов, перечислены в статье 183 НК РФ. К таким операциям относится передача подакцизных товаров одним структурным подразделением организации, не являющимся самостоятельным налогоплательщиком, другому структурному подразделению этой же организации для производства других подакцизных товаров.
Так, например, передача автомобильного бензина одной марки для производства автомобильного бензина другой марки из одного подразделения организации в другое, даже если это подразделение находится на другой территории, объектом обложения акцизами не является. При одновременном соблюдении ряда условий от уплаты акцизов освобождаются также операции по вывозу подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации Обратите внимание! Право на освобождение от уплаты акцизов имеет непосредственно налогоплательщик акцизов — производитель подакцизных товаров, в том числе из давальческого сырья.
Это право сохраняется за налогоплательщиком и в том случае, когда непосредственно вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации осуществляется по поручению налогоплательщика (или собственника давальческого сырья) иным лицом на основании договора комиссии, договора поручения или агентского договора. Из сказанного следует, что если нефтепродукты будут реализованы на территории Российской Федерации, а затем лицо, купившее эти нефтепродукты, будет направлять их на экспорт, то в этой ситуации права на освобождение от уплаты акциза (и на возмещение уплаченной суммы акциза) не будет ни у лица, купившего нефтепродукты и фактически реализовавшего их на экспорт, ни у производителя этих нефтепродуктов.
Операции по экспорту подакцизных товаров освобождаются от уплаты акцизов, если налогоплательщик представил в налоговый орган банковскую гарантию. При этом согласно пункту 2 статьи 184 НК РФ банковская гарантия должна отвечать определенным требованиям, которые перечислены в пункте 5 статьи 74.1 НК РФ.
В частности, сумма на которую выдана банковская гарантия, должна в полном объеме обеспечивать уплату в бюджет суммы акциза, которую налогоплательщик должен заплатить в бюджет. Банковская гарантия должна быть представлена в налоговый орган не позднее 25-го числа месяца, в котором у налогоплательщика возникает обязанность представить в налоговый орган декларацию по акцизам за налоговый период, на который приходится дата реализации или передачи подакцизных товаров. Банковская гарантия, представленная налогоплательщиком в налоговый орган позднее указанного срока, не принимается налоговым органом.
Так, например, в мае 2014 года произведенный подакцизный товар отгружен налогоплательщиком.
В нашем примере срок действия гарантии должен заканчиваться не ранее 25 апреля 2015 года.
Установлено также, что налоговый орган обязан уведомить банк, выдавший банковскую гарантию, об освобождении от обязательств по этой гарантии в случаях: представления налогоплательщиком документов, подтверждающих факт экспорта (предусмотренных пунктами 7 и 7.1 статьи 198 НК РФ), — не позднее третьего дня, следующего за днем завершения проверки, подтвердившей полноту представления и достоверность указанных документов; уплаты налогоплательщиком суммы акциза — не позднее третьего дня после представления в налоговый орган платежного поручения об уплате указанной суммы. Пунктом 3 статьи 184 НК РФ предусмотрено, что сведения об объемах реализации подакцизных товаров на экспорт должны отражаться в налоговой декларации по акцизам, на который приходится дата реализации (передачи) указанных товаров.
Так, если подакцизный товар, реализованный на экспорт, произведен из давальческого сырья, дата его реализации определяется как дата подписания акта приема-передачи этого товара.
Предположим, что акт приема-передачи подписан в апреле 2014 года, значит, факт реализации на экспорт этих товаров должен найти отражение в декларации за апрель. Если переработчик-производитель подакцизного товара из давальческого сырья узнал от собственника товара о факте экспорта, например, только в июне, он должен представить уточненную декларацию за апрель и отразить в ней реализацию товара на экспорт. Если банковская гарантия отсутствует, то налогоплательщик обязан уплатить акциз в соответствии с общеустановленным порядком.
Затем после представления плательщиком акцизов документов, подтверждающих факт экспорта, уплаченная сумма возвращается.
Соответственно, он имеет право на освобождение от уплаты акцизов при представлении банковской гарантии. Если переработчик не представил в налоговый орган банковскую гарантию, он начисляет и уплачивает акциз в общеустановленном порядке. Уплаченный акциз предъявляется собственнику сырья при проведении расчетов за переработку нефти.
После представления в налоговый орган документов, подтверждающих факт экспорта, по перечню и в сроки, установленные Налоговым кодексом, уплаченная сумма акциза возвращается налогоплательщику, т.е.
переработчику. Затем переработчик осуществляет перерасчеты с собственником сырья. Необходимо особо подчеркнуть, что освобождение от уплаты акцизов производится только при условии ведения раздельного учета операций по реализации или передаче подакцизных товаров.
Сроки уплаты акцизов и представления налоговой декларации Акциз по нефтепродуктам нужно уплачивать не позднее 25-го числа месяца, месяца, следующего за отчетным. Уплата акциза согласно пункту 4 статьи 204 должна осуществляться по месту производства подакцизных нефтепродуктов.
Налоговые декларации по акцизам нужно представлять в налоговую инспекцию также не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным.
Как исчислять и уплачивать акцизы
Подакцизные товары перечислены в статье 181 НК РФ. Прежде всего это спирт этиловый.
Он признается подакцизным товаром независимо от того, из какого сырья произведен (пищевого или непищевого). К подакцизным товарам относится и денатурированный этиловый спирт — он содержит добавки-денатураты.
Эти добавки делают спирт пригодным только для использования в технических целях.
Денатурированный спирт может применяться в производстве неспиртосодержащей продукции, то есть продукции, сырьем для производства которой служит денатурированный спирт, но которая в готовом виде не содержит спирта в своем составе (например, целлюлоза).
В главе 22 НК РФ предусмотрен особый порядок расчета акцизов на денатурированный спирт, используемый для производства такой продукции.Кроме того, подакцизными товарами являются спиртосодержащая продукция, алкогольная продукция, пиво (пиво не признается алкогольной продукцией, это самостоятельный вид подакцизных товаров), табачные изделия, автомобили легковые, мотоциклы с мощностью двигателя свыше 150 л. с.Подакцизными считаются отдельные виды нефтепродуктов: автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных, карбюраторных или инжекторных двигателей, а также прямогонный бензин.
Напомним, что в соответствии с Федеральным законом от 26.07.2006 № 134-ФЗ внесены существенные поправки в порядок исчисления и уплаты акцизов на нефтепродукты.
Изменился также состав плательщиков акциза. Однако новая система уплаты акцизов сохраняет особый порядок налогообложения при операциях с прямогонным бензином, направляемым на производство продукции нефтехимии.Не являются подакцизными товарами лекарственные, лечебно-профилактические и диагностические средства, зарегистрированные органами Минздравсоцразвития России и разлитые в емкости, предусмотренные фармакопейными статьями, а также препараты лекарственного назначения, изготовленные аптеками по рецептам и требованиям лечебных учреждений (подп. 2 п. 1 ст. 181 НК РФ).К подакцизной не относится парфюмерно-косметическая продукция, которая разлита в емкости не более 100 мл с объемной долей этилового спирта до 80% включительно и до 90% включительно при наличии на флаконе пульверизатора.Начиная с 2007 года для освобождения от налогообложения парфюмерно-косметической продукции не требуется представлять в налоговый орган удостоверение о государственной регистрации такой продукции в уполномоченных федеральных органах исполнительной власти, поскольку подобная регистрация отменена.Не облагаются акцизами отходы спиртового и ликероводочного производства.Операции, облагаемые акцизамиИтак, акциз начисляется:— при реализации на территории России произведенных подакцизных товаров, в том числе при реализации предметов залога и передаче подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.
Напомним, что в целях исчисления акцизов под реализацией понимается передача права собственности на товар;— продаже лицами переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных органов конфискованных или бесхозяйных подакцизных товаров, а также подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную или муниципальную собственность.В ряде случаев объектом обложения акцизами признаются операции не по реализации, а по передаче произведенных подакцизных нефтепродуктов.
В отличие от реализации при передаче товаров не происходит смены собственника. Тем не менее в статье 182 Налогового кодекса предусмотрена обязанность непосредственных производителей начислять акциз, в частности:— при передаче на территории РФ подакцизных товаров из давальческого сырья его собственнику либо другим лицам (в том числе при получении подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья).
Значит, при производстве подакцизных товаров из давальческого сырья плательщиком акциза всегда будет переработчик, а не собственник этого сырья. Например, собственник нефти заключил договор с нефтеперерабатывающим заводом на оказание услуг по переработке нефти для получения автомобильного бензина.
В этом случае акциз начисляет переработчик при передаче автомобильного бензина собственнику или любому лицу по указанию собственника;— передаче в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров (исключение — передача произведенного прямогонного бензина для дальнейшего производства продукции нефтехимии в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и передача произведенного денатурированного спирта для производства неспиртосодержащей продукции в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом);— передаче на территории России лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд. Так, производитель автомобильного бензина, использующий часть бензина для заправки собственного автотранспорта, на объемы бензина, передаваемые для этих целей, начисляет акциз;— передаче на территории РФ произведенных подакцизных товаров в уставный (складочный) капитал организаций, паевые фонды кооперативов, а также в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности);— передаче на территории России организацией (хозяйственным обществом или товариществом) произведенных подакцизных товаров своему участнику при его выходе (выбытии) из организации (хозяйственного общества или товарищества);— передаче произведенных подакцизных товаров на переработку на давальческой основе. Например, организация — производитель прямогонного бензина передает его на давальческих началах для получения автомобильного бензина.
В такой ситуации производитель прямогонного бензина должен начислить акциз при передаче этого бензина на переработку.Мы перечислили операции, являющиеся объектом обложения акцизами у организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих и реализующих (передающих) на территории Российской Федерации подакцизные товары собственного производства (кроме реализации конфискованных подакцизных товаров).В отношении подакцизных товаров, произведенных за пределами России, объект обложения акцизами возникает при их ввозе на таможенную территорию РФ.Акциз по ввозимым товарам уплачивается на таможне, за исключением товаров из Белоруссии. На основании вступившего в силу с 2005 года Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, неотъемлемой частью которого является Положение о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь (далее — Положение), по ввозимым на территорию России товарам акциз уплачивается по месту постановки на учет российских налогоплательщиков.Важный момент: к производству приравниваются любые виды смешения товаров в местах их хранения и реализации (за исключением организаций общественного питания), в результате которых получается подакцизный товар (п. 3 ст. 182 НК РФ). Если организация или индивидуальный предприниматель в результате смешения различных марок бензина или применения различного рода высокооктановых добавок и низкосортных бензинов вырабатывает и реализует автомобильный бензин, такая операция считается производством бензина, а его производитель — плательщиком акцизов.Кроме того, к производству приравнивается розлив алкогольной продукции и пива, осуществляемый как часть общего процесса производства данных товаров исходя из требований государственных стандартов и (или) другой нормативно-технической документации, регламентирующих процесс производства указанных товаров и утверждаемых уполномоченными федеральными органами исполнительной власти.
Это предусмотрено в пункте 3 статьи 182 Кодекса.Налогоплательщики, налоговая база, ставки акциза и сумма налогаПлательщиками акцизов являются организации и индивидуальные предприниматели, совершающие рассмотренные выше операции, облагаемые акцизами, а также лица, признаваемые плательщиками акцизов в связи с импортом и экспортом товаров.Напомним, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД, не освобождаются от уплаты акцизов.В подпункте 8 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ сказано, что организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, не имеют права применять упрощенную систему налогообложения.Организации и индивидуальные предприниматели, производящие подакцизные товары, не вправе перейти на уплату ЕСХН. Это определено в подпункте 1 пункта 3 статьи 346.2 Кодекса.Налоговая база определяется отдельно по каждому виду подакцизных товаров. Это следует из статьи 187 Кодекса.
Виды подакцизных товаров перечислены в пункте 1 статьи 193 НК РФ.
Иными словами, налоговая база — это количество реализованных или переданных подакцизных товаров.Если на товары (в частности, сигареты и папиросы) установлены комбинированные (смешанные) ставки акцизов, налоговая база состоит из двух частей.
Она определяется как объем реализованных (переданных) сигарет и папирос в натуральном выражении (в тыс. шт.) и как расчетная стоимость этих товаров, исчисленная исходя из расчетной стоимости сигарет и папирос.
Расчетная стоимость равна произведению максимальной розничной цены, указанной на упаковке (пачке), и количества реализованных в отчетном налоговом периоде упаковок (пачек) сигарет или папирос (ст.
187.1 НК РФ).Максимальная розничная цена исчисляется как цена, выше которой пачка сигарет либо папирос не может быть реализована конечному потребителю (в том числе предприятиями общественного питания).
Это предельный уровень цены, по которой сигареты и папиросы продаются в розничной торговле. С 2007 года производители наносят на каждую пачку сигарет и папирос максимальную розничную цену. Предположим, на пачке сигарет указана цена 25 руб.
Таким образом, в торговле (включая сеть общественного питания) фактический размер цены на сигареты может быть любым, но не свыше 25 руб. Исходя из такого уровня розничной цены и должна определяться налоговая база при исчислении акцизов.В соответствии со статьей 187.1 НК РФ на Минфин России возложена обязанность по утверждению формы уведомления о максимальных розничных ценах.
Форма уведомления утверждена приказом Минфина России от 25.08.2006 № 108н. Максимальные розничные цены, заявленные в уведомлении, указываются на пачке сигарет (папирос) с 1-го числа месяца, следующего за датой подачи заявления, и действуют не менее месяца. Если в течение одного налогового периода налогоплательщик реализует табачные изделия одного наименования с разными максимальными розничными ценами, расчетная стоимость определяется как произведение каждой максимальной розничной цены и количества реализованных пачек сигарет (папирос), на которых указана максимальная розничная цена (ст.
187.1 НК РФ).В статье 14.6 КоАП РФ предусмотрены административные штрафы для юридических и физических лиц, осуществляющих розничную торговлю, за завышение максимальной розничной цены на сигареты и папиросы.
В то же время установлено, что производители не несут ответственности за завышение максимальных розничных цен в оптовой или розничной торговле.
Обязанность по контролю за соблюдением максимальных розничных цен на налоговые органы не возложена.При исчислении акцизов применяются специфические, адвалорные и комбинированные налоговые ставки.Специфические ставки устанавливаются в твердой сумме (в рублях и копейках за единицу измерения в натуральном выражении), адвалорные — в процентах к стоимости подакцизных товаров. В настоящее время адвалорные ставки акциза как таковые в чистом виде не применяются.Комбинированные, или смешанные, ставки состоят из двух частей: специфической и адвалорной. Такие ставки используются только при исчислении акциза на сигареты с фильтром, сигареты без фильтра и папиросы.
На 2008 год на сигареты с фильтром установлена специфическая составляющая комбинированной ставки в размере 120 руб.
за 1 тыс. сигарет. Адвалорная составляющая комбинированной ставки — 5,5% от расчетной стоимости этих сигарет. Сумма акциза в расчете на 1 тыс.
сигарет не должна быть меньше 142 руб.
за 1 тыс. шт. Другими словами, 142 руб. за 1 тыс. сигарет с фильтром — это минимальная ставка акциза.Федеральным законом от 16.05.2007 № 75-ФЗ предусмотрено, что большинство ставок будет индексироваться с 1 января 2008 года по 31 декабря 2010 года один раз в год (с 1 января каждого года) и в течение каждого года не изменится.
Индексироваться не будут лишь акцизы на нефтепродукты. В среднем ставки акцизов будут увеличиваться на 7% ежегодно.Сумма акциза по каждому виду подакцизных товаров (в том числе при ввозе на территорию РФ) исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей налоговой ставки (ст.
194 НК РФ):С = О х А,где С — сумма акциза;О — налоговая база (объем реализованной или переданной продукции) в натуральном выражении;А — ставка акциза (в руб. и коп. за 1 т).Налоговые вычеты и сумма акциза, предъявляемая покупателюПо общему правилу, закрепленному в пункте 2 статьи 199 НК РФ, суммы акциза, уплаченные покупателем при приобретении подакцизных товаров, учитываются в стоимости приобретенных подакцизных товаров. Уплаченные суммы акциза принимаются к вычету, только если подакцизные товары используются в качестве сырья для производства других подакцизных товаров.Налоговые вычеты производятся лишь в том случае, когда ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на произведенные подакцизные товары определены в расчете на одинаковую единицу измерения налоговой базы.Сумма акциза по произведенному подакцизному товару уменьшается на сумму акциза, уплаченную при приобретении подакцизного сырья, во избежание двойного налогообложения.ПРИМЕР 1ООО «Альфа» производит автомобильный бензин марки Аи-92.
Ставка акциза на него определяется в расчете на 1 т бензина. Акциз на автомобильный бензин марки Аи-76, использованный в качестве сырья, исчисляется также из расчета на 1 т бензина.В рассматриваемой ситуации сумма акциза, уплаченная при приобретении автомобильного бензина марки Аи-76, подлежит вычету.ПРИМЕР 2ООО «Гамма» является производителем алкогольной продукции.Акциз по реализованному (переданному) алкоголю организация может уменьшить на сумму акциза по приобретенному этиловому спирту.
Ведь ставка акциза по этим товарам установлена в расчете на одинаковую единицу измерения — 1 л безводного этилового спирта.Если при производстве одного подакцизного товара (для производства автомобильного бензина) используется другой подакцизный товар (сырье), который имеет единицу изменения налоговой базы, отличную от первого товара (например, спиртосодержащая продукция), сумма акциза, уплаченная при приобретении сырья, не подлежит вычету, а включается в стоимость сырья.Согласно статье 200 НК РФ к вычету принимаются суммы акциза, предъявленные продавцом и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, использованных в качестве сырья для производства других подакцизных товаров (уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию России).ПРИМЕР 3Организация приобрела 100 т бензина марки Аи-76 и путем смешения получила 110 т бензина марки Аи-92. Ставка акциза на бензин Аи-76 — 2657 руб./т. Сумма акциза, уплаченная при его приобретении, — 265 700 руб.
(100 т х 2657 руб./т).Ставка акциза на бензин Аи-92 — 3629 руб. Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет при реализации бензина Аи-92, составит 133 490 руб. (110 т х х 3629 руб./т – 265 700 руб.).Кроме того, вычет применяется по суммам акциза, уплаченным собственниками давальческого сырья при приобретении (ввозе в Россию) либо при его производстве (ст.
200 НК РФ).ПРИМЕР 4ООО «Сигма» произвело автомобильный бензин Аи-76, 20 т из которого передала на давальческих началах ЗАО «Омега» для получения бензина Аи-95.
При передаче на переработку бензина Аи-76 ООО «Сигма» (производитель) начислит акциз в сумме 53 140 руб.
(20 т х 2657 руб./т).ЗАО «Омега» (переработчик) при передаче собственнику 25 т полученного обществом автомобильного бензина марки Аи-95 исчислит акциз и применит налоговый вычет.
В результате ЗАО «Омега» уплатит акциз в сумме 37 585 руб. (25 т х 3629 руб./т – 53 140 руб.).Как видим, акциз начисляет и производитель нефтепродукта, передаваемого на переработку, и переработчик давальческого сырья.
При этом применение налоговых вычетов позволяет избежать двойного налогообложения акцизом автомобильного бензина.ПРИМЕР 5Организация приобрела 20 т автомобильного бензина Аи-76, из которого путем смешения с высокооктановыми присадками получила 25 т автомобильного бензина Аи-95.
Акциз, уплаченный при приобретении бензина Аи-76, равен 53 140 руб.Акциз, подлежащий уплате в бюджет по бензину Аи-95, составит 37 585 руб. (25 т х 3629 руб./т – – 53 140 руб.).Вычеты сумм акцизов, уплаченных при приобретении подакцизных товаров, использованных в качестве сырья, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, подтверждающих уплату налогоплательщиком соответствующих сумм акциза в составе стоимости приобретенного сырья.
Сумма акцизов должна быть выделена отдельной строкой (ст. 201 НК РФ).Перечень расчетных документов приведен в статье 862 Гражданского кодекса и Положении о безналичных расчетах в Российской Федерации № 2-П, утвержденном Банком России 03.10.2002 в соответствии с Федеральным законом от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации».По ввозимым на территорию Российской Федерации подакцизным товарам, используемым в качестве сырья, должны быть предъявлены грузовые таможенные декларации или иные документы, подтверждающие ввоз этих товаров и уплату акцизов таможенным органам.Если при производстве виноматериалов, направленных на производство вина, был использован этиловый спирт, то при исчислении акциза на вино к вычету принимается сумма акциза, уплаченная по спирту, израсходованному на производство виноматериалов (виноматериалы не являются подакцизным товаром). Для этого в налоговый орган необходимо представить договор купли-продажи виноматериалов, платежные документы с отметкой банка, подтверждающие оплату приобретенных виноматериалов, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, купажные акты и акты списания виноматериалов в производство.Допустим, подакцизные товары, использованные в качестве сырья, оплачены третьими лицами.
Тогда налоговые вычеты производятся, если в расчетных документах указано наименование организации, за которую произведена оплата.Налогоплательщик, который при производстве подакцизных товаров использует в качестве сырья подакцизные товары, переданные ему на давальческих условиях, для подтверждения права на налоговые вычеты должен предъявить копии платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт уплаты налога владельцем сырья (если он произвел сырье) либо оплаты владельцем сырья его стоимости по ценам, включающим акциз (если он купил сырье).Расчеты за приобретенное сырье могут осуществляться с помощью векселей.
Из статьи 815 Гражданского кодекса следует, что вексель — это составленное по установленной законом форме безусловное долговое денежное обязательство. Вексель является средством оформления отсрочки уплаты денежных средств за приобретенные товары, а не их непосредственной оплатой.
Вексель — одностороннее и абстрактное обязательство векселедателя произвести платеж законному векселедержателю, то есть предмет платежа значения не имеет и в векселе не указывается. Следовательно, вексель (в том числе вексель третьего лица) не признается документом, подтверждающим факт оплаты организацией, производящей подакцизный товар, подакцизных товаров, использованных в качестве сырья, по цене, включающей акциз.По общему правилу применения налоговых вычетов, предусмотренному в статье 201 НК РФ, суммы акцизов принимаются к вычету только при условии их фактической уплаты и списания использованного подакцизного сырья на затраты по производству других подакцизных товаров.
Причем если стоимость сырья была списана на затраты в одном периоде, а оплата за сырье произведена в другом, налоговые вычеты применяются в том периоде, когда сырье было оплачено.Акциз начисляется на дату реализации нефтепродуктов.
Дата реализации определяется как день отгрузки (ст. 195 НК РФ). Налогоплательщик, который передает подакцизные товары, произведенные им из давальческого сырья, должен начислять акциз на дату подписания акта приема-передачи этих нефтепродуктов.Обратите внимание: в статье 195 Налогового кодекса предусмотрено, что, если произведенный подакцизный товар передается собственному структурному подразделению налогоплательщика, осуществляющему розничную реализацию, акциз нужно исчислять на дату такой передачи.
Например, организация произвела алкогольную продукцию и реализует ее через собственный магазин розничной торговли. Датой начисления акциза является дата передачи алкогольной продукции магазину розничной торговли.На основании пункта 1 статьи 198 НК РФ налогоплательщик, реализующий производимые им подакцизные товары либо производящий подакцизные товары из давальческого сырья (материалов), предъявляет к оплате покупателю товаров либо собственнику давальческого сырья сумму акциза.
В пункте 2 указанной статьи предусмотрено, что сумму акциза нужно выделить отдельной строкой в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах. Исключение составляет реализация подакцизных товаров за пределы России.Сумма акциза не выделяется отдельной строкой, если подакцизные товары реализуются на экспорт или реализуются лицами, не признаваемыми плательщиками акцизов.Операции, освобождаемые от налогообложенияОперации, освобождаемые от налогообложения, перечислены в статье 183 НК РФ.
К таким операциям относится передача подакцизных товаров одним структурным подразделением организации, не являющимся самостоятельным налогоплательщиком, другому структурному подразделению этой же организации для производства других подакцизных товаров. Например, передача автомобильного бензина одной марки для производства автомобильного бензина другой марки из одного подразделения организации в другое (даже если оно находится на другой территории) акцизами не облагается. Не облагаются акцизом и операции по передаче произведенного спирта в структуре одной организации для производства алкогольной продукции.При одновременном соблюдении ряда условий от налогообложения освобождаются также операции по вывозу подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы России.Важный момент: право на освобождение от уплаты акцизов имеет непосредственно налогоплательщик — производитель подакцизных товаров, в том числе из давальческого сырья.
Это право сохраняется за налогоплательщиком и когда товары за пределы России фактически вывозятся по поручению налогоплательщика (или собственника давальческого сырья) иным лицом на основании договора комиссии, договора поручения либо агентского договора.Рассмотрим такую ситуацию.
Подакцизные товары реализованы на территории Российской Федерации. Затем лицо, купившее их, вывозит эти товары в режиме экспорта. Права на освобождение от уплаты акциза (и на возмещение уплаченной суммы акциза) нет ни у лица, купившего и реализовавшего эти товары на экспорт, ни у производителя данных товаров.Операции по экспорту подакцизных товаров освобождаются от налогообложения, если налогоплательщик представил в налоговый орган поручительство банка (ст.
74 НК РФ) или банковскую гарантию. Поручительство (банковская гарантия) должно предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и пени за налогоплательщика в случаях непредставления им в течение 180 дней со дня реализации товаров документов, подтверждающих факт экспорта. Перечень таких документов предусмотрен в пункте 7 статьи 198 НК РФ.
Если поручительство (банковская гарантия) отсутствует, налогоплательщик уплачивает акциз в общем порядке.
После представления налогоплательщиком документов, подтверждающих факт экспорта, ему будет возвращена уплаченная сумма налога.Предположим, на экспорт реализуется товар, произведенный из давальческого сырья. Организация передает собственную нефть на переработку на нефтеперерабатывающий завод.
Затем полученный бензин переработчик направляет на реализацию за пределы России. В каком порядке будет начисляться и возмещаться акциз на бензин?При производстве автомобильного бензина из давальческого сырья плательщиком акциза является переработчик.
Он имеет право на освобождение от уплаты акцизов при представлении поручительства банка или банковской гарантии. Переработчик, который не представит в налоговый орган поручительство или банковскую гарантию, начисляет и уплачивает акциз в общем порядке.
Уплаченный акциз предъявляется собственнику сырья при проведении расчетов за переработку нефти. После представления в налоговый орган документов, подтверждающих факт экспорта, по перечню и в сроки, установленные главой 22 Налогового кодекса, сумма акциза возвращается налогоплательщику (переработчику).
Затем переработчик осуществляет перерасчеты с собственником сырья.Налогоплательщики освобождаются от уплаты акцизов только при условии ведения раздельного учета облагаемых и необлагаемых операций по реализации или передаче подакцизных товаров.При реализации подакцизных товаров, экспортируемых из России в Белоруссию, применяется освобождение от уплаты акцизов.
Для подтверждения обоснованности такого освобождения в налоговые органы представляют документы, предусмотренные в пункте 2 раздела II Положения. Причем предъявить эти документы нужно в течение 90 дней с даты отгрузки (передачи) товаров.
Если подтверждающие документы не представлены, суммы акцизов уплачиваются в бюджет за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров.
В этом случае налогоплательщику придется сдать уточненную декларацию за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров. Если затем налогоплательщик представит документы, перечисленные в пункте 2 раздела II Положения, по истечении срока, предусмотренного в поименованном пункте (но не более трех лет со дня возникновения обязательства по уплате акцизов в соответствии пунктом 2 раздела II Положения), уплаченные ранее суммы акцизов подлежат возврату (возмещению) в порядке, установленном главой 22 Кодекса.Сроки уплаты акцизов и представления декларацииАкциз по подакцизным товарам нужно уплачивать равными долями в два срока: первый — не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, второй — не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным.
Акциз уплачивается по месту производства подакцизных товаров (п.